收到股息、红利的股东如何确定股息、红利的计税基础

股份公司经常会采用以资本公积——股本溢价转增股本(俗称“转”股)或以盈余公积和未分配利润转增股本(俗称“送”股)这两种形式派发股息、红利。收到股息、红利的股东如何确定股息、红利的计税基础?本文将通过案例进行简单分析。

案例

甲上市公司总股本6000万股，每股面价1元，上市公开发行价10元，其中自然人股东李四持有100万股，投资成本1000万元;居民企业A公司持有1000万股，投资成本10000万元。居民企业B公司2010年10月以16元/股从二级市场购入50万股，并一直持有(不考虑相关税费)。2011年6月，甲上市公司经股东大会审议通过，以资本公积——股本溢价每10股转3股、用留存收益每10股送5股。

自然人股东李四纳税情况分析

1、获得“转”股(以资本公积——股本溢价转增股本)100÷10×3=30(万股)，不用缴纳个人所得税，不增加股票投资的计税基础。

《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)第一条规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。

《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函发[1998]289号)第二条规定，国税发[1997]198号中所表述的“资本公积金”，是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。

2、获得“送”股(以盈余公积和未分配利润转增股本)100÷10×5=50(万股)，按“送”股的股票票面金额为收入额，按照“利息、股息、红利所得”项目所得，缴纳个人所得税50×1×20%×50%=5(万元)，由甲上市公司代扣代缴，增加股票投资的计税基础50万元。

国税发[1997]198号第二条规定，股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。

《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题的规定>的通知》(国税发[1994]89号)第十一条规定，股份制企业在分配股息、红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息、红利(即派发红股)，应以派发红股的股票票面金额为收入额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税。<征收个人所得税若干问题的规定>

《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函发[1998]333号)规定，青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息，红利，股东再以分得的股息，红利增加注册资本。因此，依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)精神，对属于个人股东分得再投入公司(转增注册资本)的部分，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资，公司股东会决议通过后代扣代缴。

《中华人民共和国个人所得税法》第五条规定，利息、股息、红利所得，适用比例税率，税率为百分之二十。第八条规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。

《财政部、国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知》(财税[2005]102号)第一条规定，对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按50%计入个人应纳税所得额，依照现行税法规定计征个人所得税。

转增股本后，自然人股东李四拥有甲上市公司股票100+100÷10×3+100÷10×5=180(万股);投资成本仍为1000万元;计税基础为1000+50×1=1050(万元)。

居民企业A公司

1、获得“转”股(以资本公积——股本溢价转增股本)1000÷10×3=300(万股)，不作为企业的股息、红利收入，不需要缴纳企业所得税，不增加股票投资的计税基础。

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第四条规定，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

2、获得“送”股(以盈余公积和未分配利润转增股本)1000÷10×5=500(万股)，免征企业所得税，增加股票投资的计税基础500万元。

《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)第二十六条第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，为免税收入。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第八十三条规定，企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

转增股本后，居民企业A公司拥有甲上市公司股票1000+1000÷10×3+100÷10×5=1800(万股);投资成本仍为10000万元;计税基础为10000+500×1=10500(万元)。

《企业会计准则应用指南——会计科目和主要账务处理》规定，收到被投资单位发放的股票股利，不进行账务处理，但应在备查簿中登记。因此，居民企业A公司需要在备查簿中记录所持股份数量的增加和长期股权投资计税基础的变化，但不需要做会计分录。在企业所得税汇算清缴时，应按股息、红利收入调增应税所得500万元，同时按免税收入调减应税所得500万元。

居民企业B公司

获得“转”股(以资本公积——股本溢价转增股本)50÷10×3=15(万股)，不作为企业的股息、红利收入，不需要缴纳企业所得税，不增加股票投资的计税基础。

获得“送”股(以盈余公积和未分配利润转增股本)50÷10×5=25(万股)，因连续持有甲上市公司股票时间不足12个月(2010年10月～2011年6月)，属于取得不符合免税条件的权益性投资收益，应计入应纳税所得额缴纳企业所得税，增加股票投资的计税基础25万元。

《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)第二十六条第二项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，为免税收入。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第八十三条规定，企业所得税法第二十六条第(二)项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

转增股本后，居民企业B公司拥有甲上市公司股票50+50÷10×3+50÷10×5=90(万股)，投资成本仍为16×50=800(万元)，计税基础为800+25×1=825(万元)。

居民企业B公司在从二级市场购入甲上市公司股票时，应按照金融工具确认和计量准则的规定，根据持有证券的意图，将其划分为交易性金融资产或可供出售金融资产，在资产负债表中，要按交易性金融资产(可供出售金融资产)的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目(公允价值变动)，贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。在企业所得税汇算清缴时，应按股息、红利收入调增应税所得25万元。

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